Главная > Мегафон > Стандарты для госсектора. Проект стандарта концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности в государственном секторе Бухгалтерский учет в учреждениях государственного сектора управления


Стандарты для госсектора. Проект стандарта концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности в государственном секторе Бухгалтерский учет в учреждениях государственного сектора управления




Проект

Проект стандарта Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности в государственном секторе

Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности в государственном секторе

I. Общие положения

1. Настоящие Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности в государственном секторе (далее – Концептуальные основы) разработаны на основании Бюджетного кодекса Российской Федерации, Федерального закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» и Международных стандартов финансовой отчетности для общественного сектора (МСФООС), выпускаемых Комитетом по Международным стандартам финансовой отчетности для общественного сектора (КМСФООС) Международной федерации бухгалтеров.

КМСФООС разработал и выпустил для обсуждения проект Концептуальных основ финансовой отчетности в общественном секторе (http://launch. ifac. org/public-sector/projects/public-sector-conceptual-framework)- адрес проекта на официальном сайте КМСФООСв сети Интернет), окончательное принятие которого предполагается в конце 2013 г.

В настоящее время концепции, на основе которых разрабатываются Международные стандарты финансовой отчетности для общественного сектора, изложены в самих стандартах. Цель разработки Концептуальных основ финансовой отчетности в общественном секторе – изложить в едином документе концепции подготовки и представления финансовой отчетности субъектами общественного сектора.

2. В разрабатываемых КМСФООС Концептуальных основах финансовой отчетности в общественном секторе планируется рассмотреть следующие вопросы:

· цели финансовой отчетности в общественном секторе;

· информация, отражаемая в финансовой отчетности в общественном секторе;

· качественные характеристики информации финансовой отчетности;

· характеристики отчитывающегося субъекта;

· определения и порядок признания элементов финансовой отчетности;

· оценка (измерение) элементов финансовой отчетности;

· представление и раскрытие информации в финансовой отчетности.

Настоящие Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности в государственном секторе в дополнение к перечисленным выше охватывают следующие вопросы организации и ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации по бухгалтерскому учету:

· основные правила ведения бухгалтерского учета (раздел VI настоящих Концептуальных основ);

· документирование операций субъектов государственного сектора (раздел VII настоящих Концептуальных основ);

· регистры бухгалтерского учета (раздел VIII настоящих Концептуальных основ);

· хранение документов и регистров бухгалтерского учета (раздел IX настоящих Концептуальных основ);

· инвентаризация имущества и обязательств (раздел X настоящих Концептуальных основ).

Указанные разделы не противоречат Международным стандартам финансовой отчетности для общественного сектора и отражают требования, установленные законодательством Российской Федерации к ведению бухгалтерского учета и формированию бухгалтерской отчетности .

3. Настоящие Концептуальные основы определяют порядок организации и ведения бухгалтерского учета, составления и представления бухгалтерской (финансовой) отчетности общего назначения субъектами государственного сектора Российской Федерации, а также их взаимоотношения с внешними пользователями информации, содержащейся в бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Настоящие Концептуальные основы не применяются субъектами государственного сектора при составлении бухгалтерской (финансовой) отчетности специального назначения, отчетности, составляемой по требованию вышестоящих организаций, отчетности для внутренних целей, включая управленческую отчетность, налоговой отчетности, а также отчетности, составляемой для государственного статистического наблюдения.

4. В целях настоящих Концептуальных основ под государственным сектором Российской Федерации понимается сектор государственного управления , включающий органы государственной власти (государственные органы), органы местного самоуправления , органы управления государственными внебюджетными фондами, государственные академии наук, государственные (муниципальные) учреждения.

В целях настоящих Концептуальных основ в состав государственного сектора Российской Федерации не включаются

· государственные (муниципальные) унитарные предприятия ;

· другие коммерческие предприятия, находящиеся полностью или частично в государственной (муниципальной) собственности (коммерческие организации с государственным участием);

5. Бухгалтерская (финансовая) отчетность общего назначения субъектов государственного сектора предназначена для внешних пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности, которые не обладают правом требовать от субъектов государственного сектора раскрытия специальной информации для удовлетворения своих информационных потребностей.

К пользователям бухгалтерской (финансовой) отчетности общего назначения относятся граждане Российской Федерации, которые получают услуги от органов власти и других субъектов государственного сектора и предоставляют им свои ресурсы, другие получателиуслуг и поставщикиресурсов субъектамгосударственного сектора, а также руководителиорганов законодательной и исполнительной власти и управления, органов финансового контроля Российской Федерации, субъектов Российской Федерации, представительные органы и органы местного самоуправления муниципальных образований , кредиторы, инвесторы, заемщики, руководители и работники субъектов государственногосектора и другие заинтересованные пользователи.

Круг пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности общего назначения отличается от пользователей информации, сформированной в соответствии с Системой национальных счетов и Статистикой государственных финансов.

СНС 2008 г. не дает непосредственного определения пользователей данных системы национальных счетов. СНС предназначена для экономического анализа , принятия решений и разработки экономической политики.Ряд ключевых агрегатов СНС, такие как ВВП и ВВП на душу населения, стали общеизвестными и широко используются аналитиками, политическими деятелями, прессой, бизнес-сообществом и обществом в целом как обобщающие, глобальные индикаторы экономической деятельности и благосостояния. СНС используется для представления в международные организации данных национальных счетов, которые соответствуют стандартным, принятым на международном уровне концепциям, определениям и классификациям. Результаты таких сопоставлений используют экономисты, представители прессы, другие аналитики для оценки эффективности функционирования экономики той или иной страны в сравнении со странами аналогичного уровня экономического развития.

В соответствии с Руководством по СГФ 2001 г. главная цель Руководства заключается в том, чтобы обеспечить комплексную концептуальную и учетную основу, пригодную для анализа и оценки налогово-бюджетной политики , в особенности результатов деятельности сектора государственного управления и более широкого государственного сектора другой страны.

6. Органы власти и другие субъекты государственного сектора получают ресурсы от налогоплательщиков, финансирующих организаций, поставщиков и кредиторов для использования при оказании услуг (осуществления других функций, для исполнения которых они созданы) гражданам и обществу в целом. Субъекты государственного сектора несут ответственность за управление выделенными им ресурсами и их использование. Все перечисленные стороны для принятия решений нуждаются в информации о том, насколько использование ресурсов в прошлом было правильным, эффективным и результативным, а также о том, какие ресурсы необходимы в будущем для функционирования субъектов государственного сектора.

Законодательные и представительные органы также являются пользователями бухгалтерской (финансовой) отчетности общего назначения, поскольку они представляют интересы как получателей услуг, так и поставщиков ресурсов для государственного сектора.

Кроме того, в бухгалтерской (финансовой) отчетности общего назначения раскрывается информация, необходимая для органов власти – учредителей государственных и муниципальных учреждений, регулирующих и контролирующих организаций, аудиторов отчетности, вышестоящих организаций и учреждений и др.

Информация, представленная в бухгалтерской (финансовой) отчетности общего назначения может быть также полезна для составителей статистической отчетности, в том числе в соответствии с СНС и СГФ, в качестве исходной информации для формирования статистических моделей, для оценки влияния государственной политики на экономическую деятельность и других видов экономического анализа.

7. Пользователи бухгалтерской (финансовой) отчетности общего назначения заинтересованы в следующей информации о деятельности субъектов государственного сектора:

· Были ли ресурсы получены и израсходованы субъектами в соответствии с бюджетом (сметой), утвержденным в установленном порядке?

· Были ли ресурсы получены и израсходованы субъектами в соответствии с юридическими и контрактными ограничениями?

· Оказывает ли субъект услуги (осуществляет другие функции, для исполнения которых он создан) экономично и эффективно?

· Достаточны ли доходы субъекта за отчетный год для покрытия его затрат на оказание услуг (осуществление других функций, для исполнения которых он создан) в отчетном году? Была ли часть расходов на оказание услуг (осуществление других функций, для исполнения которых создан субъект) в отчетном году переложена наналогоплательщиков будущих периодов?

· Каким образом изменилась – улучшилась или ухудшилась – способность субъекта оказывать услуги (осуществлять другие функции, для исполнения которых он создан) по сравнению с предыдущим годом?

· Какие ресурсы доступны субъекту для осуществления расходов в будущем и любые ограничения на использование этих ресурсов, например, на их использование только в определенных целях?

8. Цель бухгалтерской (финансовой) отчетности общего назначения – представить пользователям отчетности информацию о финансовом положении, финансовых результатах деятельности и движении денежных средств субъектов государственного сектора за отчетный период, а также об использовании субъектами государственного сектора ресурсов и степени достижения ими поставленных целей деятельности по оказанию услуг (выполнению других функций, для осуществления которых они созданы).

Финансовое положение субъектов государственного сектора характеризуется находящимися в их распоряжении активами и принятыми ими обязательствами. Финансовые результаты деятельности субъектов государственного сектора характеризуются доходами и расходами указанных субъектов.

Бухгалтерскую (финансовую) отчетность общего назначения необходимо рассматривать в контексте другой информации, предоставляемой органами государственного управления (органами управления муниципальных образований) и другими субъектами государственного сектора в отношении текущей и планируемой деятельности соответствующих органов управления и субъектов государственного сектора и факторов, которые влияют на такую деятельность.

9. Цели бухгалтерской (финансовой) отчетности общего назначения субъектов государственного сектора в некоторых аспектах отличаются от целей отчетности, формируемой в соответствии с требованиями систем статистического учета, таких как Система государственных финансов (СГФ), разработанная Международным Валютным фондом, и Система национальных счетов (СНС), разработанная Организацией Объединенных Наций.

Назначение системы СГФ – обеспечивать статистические данные, которые позволяют директивным органам и аналитикам последовательно и систематически изучать динамику финансовых операций, финансовой позиции и состояния ликвидности сектора государственного управления или государственного сектора.

Система национальных счетов (СНС) – это согласованный на международном уровне стандартный набор рекомендаций по исчислению показателей экономической деятельности в соответствии с четкими правилами ведения счетов и учета на макроуровне, основанными на принципах экономической теории .

Для принятия решений и обеспечения подотчетности субъектов государственного сектора заинтересованные пользователи могут использовать информацию, содержащуюся как в бухгалтерской (финансовой) отчетности субъектов государственного сектора, так и в отчетности, сформированной в соответствии с требованиями СГФ и СНС.

Несмотря на использование стандартных терминов бухгалтерского учета для описания статистических систем СГФ и СНС, эти системы являются системами статистической отчетности, которая по многим важным аспектам отличается от системы бухгалтерской (финансовой) отчетности, из которой извлекается большая часть данных для статистической отчетности.

10. Отчитывающимися субъектами государственного сектора в целях составления бухгалтерской (финансовой) отчетности являются органы государственной власти (государственные органы), органы местного самоуправления, органы управления государственными внебюджетными фондами, государственные академии наук, государственные (муниципальные) учреждения, обязанные формировать бухгалтерскую (финансовую) отчетность в соответствии с настоящими Концептуальными основами, стандартами бухгалтерского учета в государственном секторе Российской Федерации, нормативными правовыми актами Министерства финансов Российской Федерации.

Отчитывающимся субъектом государственного сектора может быть как отдельная организация, так и группа организаций, включающая контролирующую организацию и одну или более контролируемых организаций. Группа организаций может включать субъекты, преследующие как социальные, так и коммерческие цели.

Бухгалтерская (финансовая) отчетность группы организаций государственного сектора является консолидированной финансовой отчетностью. Консолидированная финансовая отчетность представляет информацию таким образом, как если бы она была подготовлена одной организацией.

11. В целях формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности контроль имеет место, если одна организация (контролирующая организация) обладает полномочиями и возможностями управлять финансовой и операционной политикой другой организации (контролируемой организации) таким образом, чтобы получать выгоды от ее деятельности. Для наличия контроля в целях формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности не обязательно, чтобы контролирующая организация владела большей частью капитала контролируемой организации. Способность осуществлять контроль в целях формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности должна быть реализуемой, т. е. контролирующая организация должна обладать указанными выше полномочиями, подтвержденными законом или каким-либо официальным соглашением.

12. СНС 2008 г. и СГФ 2001 г. используют понятие институциональной единицы, которое отличается от понятия отчитывающегося субъекта, используемого в настоящих Концептуальных основах. Институциональная единица в соответствии с СГФ 2001 – это экономическая структура, которая может от своего имени владеть активами, принимать обязательства и осуществлять экономическую деятельность и операции с другими структурами. СНС 2008 использует аналогичное определение институциональной единицы. Обе статистические системы признают два основных вида структур, которые могут соответствовать критерию институциональной единицы: физические лица или группы физических лиц в форме домашних хозяйств и юридические лица или общественные организации.

СНС 2008 и СГФ 2001 используют понятие консолидация . В СНС 2008 консолидация рассматривается как особый случай взаимного погашения потоков и запасов, который следует отличать от других видов исчисления на чистой основе. Консолидация предполагает исключение тех операций или взаимосвязей между кредитором и дебитором, которые происходят между двумя хозяйствующими субъектами, принадлежащими к одному и тому же сектору или подсектору.

СГФ 2001 определяет консолидацию как метод представления статистики по некоторому набору институциональных единиц таким образом, как если бы они составляли одну единицу. В системе СГФ данные, представляемые по группе институциональных единиц, обычно консолидируются. В частности, на консолидированной основе представляется статистика сектора государственного управления и каждого из его подсекторов. Когда в представляемые данные включаются единицы государственного сектора, данные по государственным корпорациям (организациям) должны представляться двумя способами: в качестве отдельного сектора и вместе с единицами сектора государственного управления. В обоих случаях в рамках каждой группы статистика должна представляться на консолидированной основе.

Обе статистические системы не используют понятие контроля в целях формирования консолидированной информации. Таким образом, хотя процедуры формирования консолидированных данных являются идентичными для целей составления финансовой отчетности и отчетности в соответствии с СНС 2008 и СГФ 2001, группы субъектов, по которым должна представляться консолидированная информация, для целей формирования консолидированной финансовой и статистической отчетности определяются по-разному.

13. Субъекты государственного сектора обязаны публиковать финансовую (бухгалтерскую) отчетность в сроки и порядке, установленными Бюджетным кодексом Российской Федерации, Федеральным законом от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», другими нормативными правовыми актами Российской Федерации, субъектов Российской Федерации, муниципальными правовыми актами.

II. Требования к информации, содержащейся в бухгалтерской (финансовой) отчетности субъектов государственного сектора

14. Информация, содержащаяся в бухгалтерской (финансовой) отчетности субъектов государственного сектора, должна обладать следующими качественными характеристиками:

· Уместность;

· Существенность;

· Достоверное представление;

· Сопоставимость;

· Верификация (возможность проверки/подтверждения);

· Своевременность;

· Понятность.

Качественные характеристики делают информацию, представленную в бухгалтерской (финансовой) отчетности субъектов государственного сектора, полезной для пользователей. Указанными качественными характеристиками должна обладать информация, представленная как непосредственно в бухгалтерских (финансовых) отчетах субъектов государственного сектора, так и в пояснениях к ним.

Чтобы информация бухгалтерской (финансовой) отчетности была полезной для пользователей, она должна быть уместной (релевантной) и достоверно представлять финансовое положение, финансовые результаты деятельности и движение денежных средств субъектов государственного сектора.

Ни достоверное представление нерелевантной информации, ни недостоверное представление релевантной информации не могут обеспечить полезность информации для принятия решений пользователями.

15. Информация является уместной, если она может повлиять на решения, принимаемые ее пользователями. Информация бухгалтерской (финансовой) отчетности может повлиять на решения, принимаемые пользователями, если она обладает предиктивной и/или подтверждающей ценностью.

Информация бухгалтерской (финансовой) отчетности обладает предиктивной ценностью, если она может использоваться для оценки будущих событий. Информация бухгалтерской (финансовой) отчетности обладает подтверждающей ценностью, если она может быть использована для подтверждения или корректировки ранее сделанных оценок. Например, информация о доходах отчетного периода может быть использована при прогнозировании доходов в следующих отчетных периодах, а также при сопоставлении запланированных и фактических доходов отчетного периода.

16. Информация является существенной, если ее отсутствие или искажение могут оказать влияние на решения пользователей или оценки, сделанные на основаниибухгалтерской (финансовой) отчетности. Вся существенная информация о финансовом положении, финансовых результатах деятельности, движении денежных средств субъектов государственного сектора должна отражаться непосредственно в их бухгалтерской (финансовой) отчетности или пояснениях к ней.

Существенность зависит от характера и величины показателя бухгалтерской (финансовой) отчетности конкретного субъекта государственного сектора, оцениваемой в случае ее отсутствия или искажения, и/или характера и величины ошибки. Поэтому единый количественный критерий существенности информации для всех субъектов государственного сектора не устанавливается.

17. Бухгалтерская (финансовая) отчетность представляет информацию о деятельности субъектов государственного сектора в стоимостном выражении и в форме словесных описаний. Чтобы такая информация была полезной, она должна не только представлять релевантные данные, но и достоверно представлять те данные, которые, как ожидается, должны быть представлены в бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Чтобы достоверно представлять информацию о финансовом положении, финансовых результатах деятельности и движении денежных средствсубъектов государственного сектора, бухгалтерская (финансовая) отчетность должна быть полной, нейтральной и свободной от ошибок.

Полная информация включает всю информацию, которая необходима, чтобы пользователи понимали отражаемые в отчетности фактыхозяйственной жизни, включая необходимые описания и пояснения.

Информация является нейтральной, если отбор информации для представления в бухгалтерской (финансовой) отчетности и представление такой информации осуществляются без предвзятости. Для соблюдения нейтральности информацию не следуетнамеренно выделять или, наоборот, представлять без выделения среди прочей информации, или иным образом манипулировать при представлении информации с целью обеспечить благоприятное, или наоборот, неблагоприятное мнение пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Достоверное представление не означает абсолютной точности во всех аспектах. Отсутствие ошибок означает, что при описании фактов и событий не допущены ошибки и не пропущена информация и отсутствуют ошибки при выборе и применении процессов и процедур для формирования отчетной информации.

Для того, чтобы информация достоверно представляла операции и другие факты хозяйственной жизни, она должна быть представлена в соответствии с сущностью сделок и других фактов хозяйственной жизни, а не только их правовой формой.

18. Предполагается, что соблюдение настоящих Концептуальных основ и действующих стандартов бухгалтерского учета в государственном секторе Российской Федерации с дополнительным раскрытием информации при необходимости обеспечивает достоверное представление информации вбухгалтерской (финансовой) отчетности.

Для обеспечения достоверного представления информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности субъекты государственного сектора также должны:

· Формировать и применять учетную политику в соответствии со стандартом бухгалтерского учета в государственном секторе «Учетная политика, изменения учетных оценок и ошибки»;

· Представлять в бухгалтерской (финансовой) отчетности информацию, включая информацию об учетной политике, таким образом, чтобы обеспечить понятную, уместную, надежную и сопоставимую информацию;

· Обеспечить дополнительное раскрытие информации в тех случаях, когда соблюдение соответствующих требований стандартов бухгалтерского учета в государственном секторе недостаточно для того, чтобы пользователи могли понять влияние конкретных операций, других фактов хозяйственной жизни и условий функционирования на финансовое положение и финансовые результаты деятельностисубъектов государственного сектора.

Субъекты государственного сектора не могут компенсировать ненадлежащую учетную политику ни раскрытием применяемой учетной политики, ни примечаниями или иными пояснительными материалами.

19. Информация в бухгалтерской (финансовой) отчетности является сопоставимой, если пользователи в состоянии идентифицировать сходства и различия между данной информацией и информацией в других отчетах.

Сопоставимость относится:

· К сравнению бухгалтерской (финансовой) отчетности разных организаций;

· К сравнению бухгалтерской (финансовой) отчетности одной и той же организации государственного сектора за различные периоды времени.

Сопоставимостьбухгалтерской (финансовой) отчетности одной и той же организации государственного сектора за различные периоды времени достигается путем последовательногоприменения способов формирования, оценки и представления информации в отношении одних и тех же статей бухгалтерской (финансовой) отчетности организации от периода к периоду. Хотя одни и те же факты хозяйственной жизни организации могут быть достоверно представлены различными способами, использование различных способов учета одних и тех же фактов хозяйственной жизни нарушает сопоставимость отчетной информации организации за различные периоды времени.

Сопоставимость бухгалтерской (финансовой) отчетности разных организаций достигается путем раскрытия применяемых организациями способов формирования, оценки и представления информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности.

20. Верификация информации означает возможность подтвердить ее достоверность.

Подтверждение информации может быть непосредственным и косвенным. Непосредственное подтверждение информации осуществляется путем прямого подсчета, например, при проведении инвентаризации имущества. Для косвенного подтверждения информации используются формулы, модели и иные подобные способы. Примером косвенного подтверждения может служить расчет стоимости материальных запасов на конец отчетного периода.

Подтвердить или опровергнуть достоверность пояснительной и прогнозной информации часто невозможно. Чтобы помочь пользователям решить, можно ли использовать такую информацию, как правило, необходимо раскрывать методы формирования такой информации и другие факторы и обстоятельства, подтверждающие эту информацию.

21. Своевременность означает, что информация должна быть доступна пользователям тогда, когда она может повлиять на принимаемые ими решения. Как правило, с течением времени полезность информации уменьшается. Однако в некоторых случаях информация остается полезной в течение длительного времени после окончания отчетного периода, например, для тех пользователей, которым необходимо идентифицировать и оценить тренды.

Если при представлении информации возникает неоправданная задержка, информация может потерять полезность. Для своевременного представления информации зачастую может быть необходимо сообщать ее до того, как станут известны все аспекты отдельных операций и других фактов хозяйственной жизни, вследствие чего снижается надежность информации. И наоборот, если представление информации откладывается до тех пор, пока не станут известны все аспекты отдельных операций и других фактов хозяйственной жизни, то информация может быть в максимальной степени достоверной, но малополезной для пользователей, которым необходимо было принимать решения ранее. Для достижения баланса между своевременностью и достоверностью главным фактором является удовлетворение потребностей пользователей информации при принятии решений.

22. Информация является понятной, если можно обоснованно предполагать, что пользователи в состоянии понять ее смысл. При этом предполагается, что пользователи обладают необходимыми знаниями о деятельности субъекта государственного сектора и условиях, в которых он функционирует, а также имеют желание изучать информацию. Тем не менее, даже хорошо информированным и желающим изучить информацию пользователям может понадобиться консультация эксперта для понимания информации о сложных экономических явлениях.

Информация о сложных вопросах не должна исключаться из бухгалтерской (финансовой) отчетности субъектов государственного сектора только на том основании, что она может быть слишком трудна для понимания некоторыми пользователями, поскольку при этом бухгалтерская (финансовая) отчетность станет неполной и, следовательно, может вводить пользователей в заблуждение.

Понятность информации обеспечивается посредством ее классификации, описания и представления в бухгалтерской (финансовой) отчетности.

23. Затраты на представление информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности субъектов государственного сектора не должны превышать выгоды и преимущества от использования этой информации.

Затраты на представление информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности включают затраты на сбор и регистрацию такой информации, ее подтверждение, раскрытие используемых допущений и методологии формирования информации и затраты на представление информации пользователям. Пользователи также несут издержки в процессе анализа и интерпретации представленной информации. Отсутствие полезной информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности также влечет за собой издержки, в частности издержки пользователей на получение необходимой информации из других источников и издержки, которые возникают вследствие принятия решений на основе бухгалтерской (финансовой) отчетности, в которой представлена неполная информация.

Большую часть затрат на представление информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности несут субъекты, составляющие эту отчетность. Большую часть выгод и преимуществ от использования отчетной информации несут пользователи отчетности. Однако при принятии решений в отношении раскрытия или отсутствия раскрытия информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности субъектов государственного сектора следует учитывать, что в конечном итоге все затраты на формирование и представление информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности субъектов государственного сектора несут такие пользователи отчетности как налогоплательщики и общество в целом, предоставляющие ресурсы для функционирования субъектов государственного сектора.

Кроме того, при принятии решений в отношении раскрытия или отсутствия раскрытия информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности субъектов государственного сектора следует учитывать, что пользователями этой отчетности являются также руководители органов законодательной и исполнительной власти и управления, руководители субъектов государственного сектора. Раскрытие информации в соответствии с требованиями настоящих Концептуальных основ, национальных стандартов бухгалтерского учетав государственном секторе позволит им получать более прозрачную и достоверную информацию для принятия управленческих решений.

24. Информация, представленная вбухгалтерской (финансовой) отчетности субъектов государственного сектора, должна в максимально возможной степени соответствовать всем качественным характеристикам. На практике зачастую необходим баланс или компромисс между качественными характеристиками для достижения целей бухгалтерской (финансовой) отчетности. Соотношение между важностью отдельных характеристик в каждом конкретном случае является предметом профессионального суждения, однако при этом не должны снижаться уместность и достоверное представление информации, т. к. никакие качественные характеристики не сделают информацию полезной, если она не является релевантной или не обеспечивает достоверного представления финансового положения, финансовых результатов деятельности и движения денежных средств субъекта государственного сектора.

III. Элементы бухгалтерской (финансовой) отчетности

25. Элементами бухгалтерской (финансовой) отчетности субъектов государственногосектора являются:

· Обязательства

· Чистые активы

· Расходы

Активы, обязательства и чистые активы характеризуют финансовое положение субъекта государственного сектора. Доходы и расходы характеризуют результаты деятельности субъекта государственного сектора.

26. Активы субъекта государственного сектора – это ресурсы, контролируемые им в результате прошлых событий, от которых ожидается поступление субъекту экономических выгод или полезного потенциала.

Контроль субъектагосударственного сектора над активами имеет место, если субъект может использовать актив для получения будущих экономических выгод или полезного потенциала в процессе достижения своих целей и может исключить или иным образом регулировать доступ других субъектов к этим экономическим выгодам или полезному потенциалу.

Будущие экономические выгоды, заключенные в активах - это их способность самостоятельно или совместно с другими активами генерировать приток в субъект денежных средств (эквивалентов денежных средств) либо сокращать отток денежных средств (эквивалентов денежных средств) субъекта.

Полезный потенциал, заключенный в активах - это их способность самостоятельно или совместно с другими активами использоваться для оказания государственных (муниципальных) услуг (платных услуг, выполнения работ , производства продукции) и/или выполнения государственных (муниципальных) функций в соответствии с целями субъекта, не обеспечивая при этом притока субъекту денежных средств (эквивалентов денежных средств).

Актив обеспечивает приток в субъект будущих экономических выгод или полезного потенциала, если он:

· Используется самостоятельно или совместно с другими активами для целей оказания государственных (муниципальных) услуг(платных услуг, выполнения работ, производства продукции) и/или выполнения государственных (муниципальных) функций;

· Может быть обменен на другие активы;

· Может использоваться для погашения обязательств субъекта;

· Может быть распределен между собственниками субъектав форме изъятия прибыли или возврата вложенного капитала .

27. Обязательства субъекта государственного сектора – это существующая задолженность субъекта, возникшая в результате прошлых событий, урегулирование которой приведет к оттоку ресурсов субъекта, заключающих в себе экономические выгоды или полезный потенциал.

Обязательства субъекта государственного сектора возникают в силу закона, иного нормативного правового акта или договора.

Погашение обязательства может осуществляться в следующих формах:

· перечисление денежных средств;

· передача иных активов;

· оказание услуг (выполнение работ);

· замена обязательства другим обязательством;

· конвертация обязательства в капитал.

28. Чистые активы субъекта государственного сектора – это разница между активами и обязательствами субъекта на определенную дату. Чистые активы субъекта могут быть как положительными (превышение активов над обязательствами), так и отрицательными (превышение обязательств над активами).

29. Доходы субъекта государственного сектора – это валовые поступления субъекту экономических выгод или полезного потенциала за отчетный период, которые приводят к увеличению чистых активов субъекта, за исключением увеличения, связанного с вкладами собственников.

30. Расходы субъекта государственного сектора – это сокращение экономических выгод или полезного потенциала субъекта за отчетный период в виде оттока или потребления активов или возникновения обязательств, которое приводит к уменьшению чистых активов субъекта, за исключением уменьшения, связанного с распределением между собственниками субъекта в форме изъятия прибыли или возврата вложенного капитала.

31. Финансовый результат субъекта государственного сектора за отчетный период представляет собой прибыль (профицит) или убыток (дефицит).

32. Элементы бухгалтерской (финансовой) отчетности субъекта государственного сектора признаются в его бухгалтерской (финансовой) отчетности при одновременном соблюдении следующих условий:

· соответствие определению одного из элементов (активы, обязательства, чистые активы, доходы и расходы);

· вероятность поступления или оттока будущих экономических выгод или полезного потенциала, связанного с данным элементом бухгалтерской (финансовой) отчетности;

· возможность надежно измерить стоимость элемента бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Субъекты государственного сектора осуществляют признание (принятие к бухгалтерскому учету) активов, обязательств, доходов и расходов в порядке, установленном национальными стандартами бухгалтерского учета в государственном секторе. В случае отсутствия соответствующего национального стандарта бухгалтерского учета субъекты государственного сектора при признании активов, обязательств, доходов и расходов руководствуются настоящими Концептуальными основами.

Прекращение признания (списание) активов и обязательств субъектов государственного сектора осуществляется на дату, по состоянию на которую прекратилось соблюдение хотя бы одного из перечисленных выше условий.

Если стоимость активов, обязательств, доходов или расходов нельзя надежно измерить, они не могут быть признаны в балансе или отчете о результатах финансовой деятельности субъекта государственного сектора, но информация о них может раскрываться в пояснениях к бухгалтерской (финансовой) отчетности субъектов государственного сектора в порядке, установленном национальными стандартами бухгалтерского учетав государственном секторе.

33. Активы признаются в балансе субъекта государственного сектора, если существует вероятность поступления будущих экономических выгод или полезного потенциала, связанных с этими активами, и можно надежно оценить стоимость этих активов.

Произведенные расходы не признаются в бухгалтерской (финансовой) отчетности субъекта государственного сектора в качестве активов, а признаются в качестве убытков в отчете о финансовых результатах деятельности, если отсутствует вероятность поступления будущих экономических выгод или полезного потенциала в связи с этими расходами, даже если первоначально расходы осуществлялись с целью получить будущие экономические выгоды или полезный потенциал.

34. Обязательства признаются в балансе субъекта государственного сектора, если существует вероятность оттока ресурсов, заключающих в себе будущие экономические выгоды или полезный потенциал в связи с погашением обязательства, и стоимость обязательства можно надежно измерить.

Обязательства субъектов государственного сектора по оплате приобретенных материальных ценностей, работ, услуг отражаются в балансе по мере признания в балансе соответствующих ценностей, работ, услуг.

Обязательства субъектов государственного сектора, стоимость которых не может быть надежно измерена, отражаются в пояснениях к бухгалтерской (финансовой) отчетности субъекта в форме описания характера таких обязательств и событий, которые повлекли за собой возникновения обязательств, а также причин, по которым стоимость обязательств не может быть надежно измерена.

35. Доходы признаются в отчете о финансовых результатах деятельности субъектов государственного сектора, когда произошел приток экономических выгод или полезногопотенциала субъекта в форме увеличения активов или уменьшения обязательств, и эти экономические выгоды или полезный потенциал могут быть надежно измерены.

Доходы отражаются в отчете о финансовых результатахдеятельности субъектов государственного сектора в тот период, когда они фактически получены, независимо от движения денежных средств в связи с их поступлением.

36. Расходы признаются в отчете о финансовых результатах деятельности субъектов государственного сектора, когда произошел отток экономических выгод или полезного потенциала субъекта в форме уменьшения активов или увеличения обязательств, и эти экономические выгоды или полезный потенциал могут быть надежно измерены.

Расходы, произведенные в связи с поступлением субъекту экономических выгод или полезного потенциала, признаются в отчете о финансовых результатах деятельности субъекта в том же отчетном периоде, когда признаны соответствующие доходы, для обеспечения сопоставления доходов и расходов. Если признание доходов в отчете о финансовых результатах деятельности производится в течение нескольких отчетных периодов, расходы должны быть распределены между теми же отчетными периодами на систематической и рациональной основе.

Расходы, с которыми не связано поступление субъекту экономических выгод или полезного потенциала, признаются в отчете о финансовых результатах деятельности субъекта в том отчетном периоде, когда они произведены.

Расходы, возникшие в случае признания субъектом государственного сектора обязательств, не связанных с поступлением субъекту активов или уменьшением других обязательств субъекта, признаются в отчете о финансовых результатах деятельности субъекта в том отчетном периоде, когда признаны соответствующие обязательства.

Расходы отражаются в отчете о финансовых результатах деятельности субъектов государственного сектора в тот период, когда они фактически произведены, независимо от движения денежных средств в связи с оплатой соответствующих расходов.

IV. Оценка элементов бухгалтерской (финансовой) отчетности

37. Активы и обязательства субъектов государственного сектора оцениваются следующими способами:

· По первоначальной (исторической) стоимости;

· По текущей стоимости (стоимости замещения);

· По стоимости возможной реализации (погашения);

· По приведенной (дисконтированной) стоимости.

Первоначальная (историческая) стоимость используется субъектами государственного сектора при первоначальном признании (принятии к бухгалтерскому учету) активов и обязательств. Способы последующей оценки активов и обязательств субъектов государственного сектора устанавливаются соответствующими стандартами бухгалтерского учета в государственном секторе. При отсутствии соответствующих стандартов бухгалтерского учета субъекты государственного сектора для целей последующей оценки активов и обязательств руководствуются действующими нормативными правовыми актами Министерства финансов Российской Федерации, регулирующими порядок бухгалтерского учета и отчетности в государственных (муниципальных) учреждениях, бюджетного учета и отчетности.

СНС 2008 и СГФ 2001 требуют использовать текущую рыночную стоимость для оценки всех потоков и запасов.

38. Первоначальная (историческая) стоимость активов, приобретенных за плату по обменным операциям (т. е. операциям, предполагающим передачу в обмен на приобретенные активы приблизительно равной стоимости), равна фактически произведенным затратам на их приобретение и доведение до состояния, в котором они пригодны к использованию.

Первоначальная (историческая) стоимость активов, созданных субъектом государственного сектора, равна фактически произведенным затратам на их создание и доведение до состояния, в котором они пригодны к использованию.

Первоначальная (историческая) стоимость активов, полученных по необменным операциям, т. е. безвозмездно или за номинальную плату, определяется как их справедливая стоимость на дату приобретения.

Первоначальная (историческая) стоимость обязательств равна стоимости активов, в результате получения которых возникли обязательства. Первоначальная (историческая) стоимость обязательств, с возникновением которых не связано получение активов (например, налоговых обязательств) равна сумме денежных средств или их эквивалентов, которые необходимы для погашения этих обязательств.

39. Текущая стоимость (стоимость замещения) активов определяется как сумма денежных средств или их эквивалентов, которые необходимы для приобретения такого же или аналогичного актива на отчетную дату.

Текущая стоимость обязательств определяется как недисконтированная сумма денежных средств или их эквивалентов, которые необходимы для погашения обязательства на отчетную дату.

40. Стоимость возможной реализации активов определяется как сумма денежных средств или их эквивалентов, которые могут быть получены на отчетную дату при продаже актива в ходе обычных операций субъекта.

Стоимость возможного погашения обязательств определяется как недисконтированная сумма денежных средств или их эквивалентов, которые, как ожидается, будут уплачены при погашении обязательств в ходе обычных операций субъекта.

41. Приведенная (дисконтированная) стоимость активов определяется как дисконтированная стоимость будущих чистых поступлений денежных средств или полезного потенциала, ожидаемых от актива в ходе обычных операций субъекта.

Приведенная (дисконтированная) стоимость обязательств определяется как дисконтированная стоимость будущего чистого оттока денежных средств или полезного потенциала в связи с погашением обязательств в ходе обычных операций субъекта.

V. Основные принципы (допущения) подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности общего назначения

42. Бухгалтерская (финансовая) отчетность общего назначения субъектов государственного сектора, если непосредственно в отчетах или пояснениях к ним не указано иное, формируется на основании следующих допущений:

· Допущение имущественной обособленности;

· Допущение непрерывности деятельности организации;

· Допущение временно й определенности фактов хозяйственной деятельности.

43. Допущение имущественной обособленности означает, что активы и обязательства организаций государственного сектора существуют обособленно от активов и обязательств собственников имущества (учредителей) этих организаций и активов и обязательств других организаций.

Государственные (муниципальные) учреждения распоряжаются активами, закрепленными за ними собственниками и приобретенными в ходе осуществления финансово-хозяйственной деятельности , в порядке, установленном Гражданским кодексом Российской Федерации и собственником (учредителем) учреждения.

Государственные (муниципальные) учреждения отвечают по своим обязательствам в порядке, установленном Гражданским кодексом Российской Федерации. Собственники имущества казенных учреждений несут субсидиарную ответственность по обязательствам казенных учреждений в порядке, установленным Гражданским кодексом и Бюджетным кодексом Российской Федерации. Собственники имущества бюджетных и автономных учреждений не отвечают по обязательствам указанных учреждений. Государственные (муниципальные) учреждения не несут ответственности по обязательствам собственников имущества (учредителей) этих учреждений.

44. Допущение непрерывности деятельности организации означает, что организация будет продолжать свою деятельность и выполнять свои обязательства в обозримом будущем и у руководства организации отсутствуют намерения и/ или необходимость ликвидировать организацию или прекратить ее деятельность в обозримом будущем. При оценке соблюдения допущения непрерывности деятельности государственных (муниципальных) учреждений следует принимать во внимание планы и намерения собственников имущества (учредителей) в отношении продолжения или прекращения деятельности государственных (муниципальных) учреждений в обозримом будущем.

45. Допущение временно й определенности фактов хозяйственной деятельности означает, что активы и обязательства, доходы и расходы субъектов государственного сектора отражаются в отчетности за тот отчетный период, когда имели место факты хозяйственной жизни, приведшие к возникновению и/или изменению соответствующих активов, обязательств, доходов и расходов, вне зависимости от поступления или оттока денежных средств в связи с этими фактами.

VI. Основные правила ведения бухгалтерского учета

46. Субъекты государственного сектора ведут бухгалтерский учет в соответствии с требованиями, установленными Бюджетным кодексом Российской Федерации, Федеральным законом от 6 декабря2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», настоящими Концептуальными основами, стандартами бухгалтерского учета в государственном секторе, иными нормативными правовыми актами Российской Федерации, регулирующими бухгалтерский учет в государственных (муниципальных) учреждениях.

47. Субъекты государственного сектора ведут бухгалтерский учет активов, обязательств, доходов и расходов с использованием метода двойной записи на взаимосвязанных счетах бухгалтерского учета, включенных в рабочий план счетов бухгалтерского учета .

Рабочий план счетов утверждается субъектами государственного сектора на основе утвержденных Министерством финансов Российской Федерации:

· Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений ,

· Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений

в зависимости от типа субъекта государственного сектора.

48. Бухгалтерский учет активов, обязательств, доходов и расходов субъектов государственного сектора ведется в валюте Российской Федерации – в рублях.

VII. Документирование операций субъектов государственного сектора

49. Документирование операций (фактов хозяйственной деятельности)субъектов государственного сектора, ведение регистров бухгалтерского учета и формирование отчетности осуществляются на русском языке . Первичные учетные документы, составленные на иных языках, должны иметь построчный перевод на русский язык.

50. Активы, обязательства, доходы и расходы, а также изменяющие их операции субъектов государственного сектора отражаются в бухгалтерском учете на основании первичных учетных документов. В случаях, предусмотренных действующими нормативными правовыми актами, субъекты государственного сектора могут формировать сводные учетные документы.

· При выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;

· В случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;

· При реорганизации или ликвидации субъекта государственного сектора;

· В других случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

65. Выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием активов и обязательств и данными регистров бухгалтерского учета субъекта государственного сектора подлежат отражению в бухгалтерском учете и отчетности того отчетного периода, к которому относится дата, по состоянию на которую проводилась инвентаризация.

Результаты инвентаризации отражаются в бухгалтерском учетесубъектов государственного сектора в порядке, установленном нормативными правовыми актами Министерства финансов Российской Федерации.

XI. Порядок применения Концептуальных основ бухгалтерского учета и отчетности в государственном секторе

66. Настоящие Концептуальные основы должны применяться субъектами государственного сектора при ведении бухгалтерского учета и подготовке бухгалтерской (финансовой) отчетности, охватывающей период, начинающийся с 1 января года, следующего за годом утверждения настоящих Концептуальных основ нормативным правовым актом Министерства финансов Российской Федерации, если в данном нормативном правовом акте не установлено иное.

67. При наличии стандартов бухгалтерского учета в государственном секторе Российской Федерации, регулирующих порядок признания, оценки и раскрытия в бухгалтерской (финансовой) отчетности информации об отдельных видах активов, обязательств, доходов, расходов и операций субъектов государственного сектора, применяются соответствующие стандарты.

При отсутствии в стандартах бухгалтерского учета в государственном секторе Российской Федерации положений, регулирующих порядок признания, оценки и раскрытия в бухгалтерской (финансовой) отчетности информации об отдельных видах активов, обязательств, доходов, расходов и операций субъектов государственного сектора, субъекты государственного сектора должны применять настоящие Концептуальные основы.

Система национальных счетов 2008 года, параграф 4.30 (SNA 2008, 4.30 - http://unstats. un. org/unsd/nationalaccount/docs/SNA2008.pdf)

Руководство по Статистике государственных финансов 2001 года, параграф 2.28. – Международный валютный фонд, 2001

Там же, параграф 2.20

Система национальных счетов 2008 года, параграф 1.4 (SNA 2008, 4.30 - http://unstats. un. org/unsd/nationalaccount/docs/SNA2008.pdf)

Там же, параграфы 1.17, 1.33

Руководство по Статистике государственных финансов 2001 года, параграф 2.11. – Международный валютный фонд, 2001

Система национальных счетов 2008 года, параграф 4.2 (SNA 2008, 4.2 - http://unstats. un. org/unsd/nationalaccount/docs/SNA2008.pdf)

Там же, параграф 4.3. Руководство по Статистике государственных финансов 2001 года, параграф 2.12. – Международный валютный фонд, 2001

Система национальных счетов 2008 года, параграф 3.197(SNA 2008, 3.197 - http://unstats. un. org/unsd/nationalaccount/docs/SNA2008.pdf)

Руководство по Статистике государственных финансов 2001 года, параграф 3.91. – Международный валютный фонд, 2001

До вступления в силу стандарта бухгалтерского учета в государственном секторе «Учетная политика, изменения учетных оценок и ошибки» субъекты государственного сектора при формировании и применении учетной политики должны руководствоваться приказом Министерства финансов Российской Федерации от 1 декабря 2010 г. № 157н «Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению»

Руководство по Статистике государственных финансов 2001 года, параграф 3.73. – Международный валютный фонд, 2001. Система национальных счетов 2008 года, параграф 3.118 (SNA 2008, 3.118 - http://unstats. un. org/unsd/nationalaccount/docs/SNA2008.pdf)

В случае ведения бухгалтерского учета на основании договора на оказание услуг по ведению бухгалтерского учета в порядке, предусмотренном Федеральным законом от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», централизованной бухгалтерией , специализированной организацией или бухгалтером-специалистом под главным бухгалтером здесь и далее понимается руководитель соответствующей централизованной бухгалтерии, специализированной организации или уполномоченное им лицо или бухгалтер-специалист

После изучения материалов данной главы студент должен:

знать

  • систему нормативного регулирования бухгалтерского учета в государственных учреждениях;
  • основные функции, задачи и объекты бухгалтерского учета;
  • классификацию фактов хозяйственной жизни;
  • обязательные требования к оформлению первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета;

уметь

  • излагать требования, предъявляемые к оформлению первичного учетного документа;
  • сформировать синтетический счет объекта учета по видам доходов и расходов;

владеть

  • методикой исправления ошибок в регистрах бухгалтерского учета;
  • последовательностью записей ежемесячных оборотов по счетам Журналов операций в Главную книгу".

Ключевые термины: метол начисления, бухгалтерский учет, факты хозяйственной жизни, нефинансовые и финансовые активы, обязательства, финансовый результат, санкционирование расходов, федеральные, отраслевые стандарты, стандарты экономического субъекта, План счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений; первичные учетные документы и регистры бухгалтерского учета.

Общая характеристика бухгалтерского учета в государственном секторе

Методология современной системы бюджетного учета и отчетности в бюджетном секторе экономики России изложена в Руководстве по статистике государственных финансов , разработанном

МВФ. Этот документ содержит методические рекомендации государствам – членам МВФ, в том числе и России, по гармонизации правил бюджетного учета с коммерческим учетом, где используются метод начисления и два стержневых понятия: потоки и запасы. Потоками является денежное выражение экономических и хозяйственных мероприятий или событий, возникающих в процессе взаимодействия между двумя экономическими партнерами или внутри отдельного субъекта хозяйствования в течение определенного периода, например отчетного. Потоки влияют на изменение состава, объема, стоимости активов и обязательств, чистой стоимости активов, т.е. запасов. Стоимость запаса на конец года равна его стоимости на начало года с учетом прироста или выбытия в течение этого периода.

Потоки принято называть операциями, учет которых осуществляется по принципу двойной записи: по дебету и кредиту. По дебету отражаются увеличение актива, уменьшение обязательства, по кредиту – наоборот. Использование двойной записи гарантирует безошибочное соблюдение тождества в балансе активов и пассивов.

Метод начисления применяется в бухгалтерском учете коммерческого сектора экономики. Он повышает прозрачность и достоверность учета, позволяет признавать и регистрировать все операции, связанные с изменением активов или обязательств в момент их возникновения. Активы относятся на расходы по мерс их использования пропорционально в течение всего срока полезной службы. При этом методе доходами являются поступления, которые увеличивают чистую стоимость активов и отражаются по кредиту, а расходами – выбытия, уменьшающие чистую стоимость активов, что отражается по дебету. Помимо этого формируются данные об остатках финансовых и нефинансовых активов, обязательств.

Преимущество метода начисления для сектора государственного управления заключаются в том, что он позволяет сформировать результат финансовой деятельности как отдельной институциональной единицы, так и государства в целом. Сводный результат деятельности, отраженный в балансе активов и пассивов, представляет собой прирост благосостояния в бюджетном секторе, что показано на рис. 2.1.

Рис. 2.1.

Результат деятельности является балансовой величиной и определяется как разница между совокупными активами и совокупными обязательствами экономического субъекта (в нашем случае – бюджетных учреждений). Основными документами по формированию концепции организации государственного бухгалтерского учета и государственной бухгалтерской отчетности в России стали Федеральный закон от 08.05.2010 № 83-Φ3 "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений", Закон о бухгалтерском учете, а также Международные стандарты финансовой отчетности общественного сектора (МСФООС).

Данные сформированной отчетности, основанной на результатах системы учета по методу начисления, позволяют производить международные сравнения идентичных показателей, сопоставлять себестоимость государственных услуг с затратами на возможное приобретение аналогичных государственных услуг на рынке.

Бухгалтерский учет – это формирование документированной систематизированной информации об объектах и составление на ее основе бухгалтерской (финансовой) отчетности. Бухгалтерский учет построен как учет изменений в хозяйственном положении организации (экономического субъекта), которые произошли в результате совершения фактов хозяйственной жизни. Изменения же в других объектах бухгалтерского учета – в имуществе и обязательствах являются следствием совершения определенных фактов хозяйственной жизни.

Требования бухгалтерского учета едины для органов государственной власти, органов управления государственных внебюджетных фондов (в том числе территориальных), органов местного самоуправления, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений – казенных, бюджетных, автономных.

Бухгалтерский учет осуществляет информационную, контрольную, и аналитическую функции.

Информационная функция состоит в получении учетно-аналитической информации, характеризующей фактическое состояние финансово-хозяйственной деятельности учреждения.

Контрольная функция призвана осуществлять постоянный контроль, в частности, по обеспечению сохранности ресурсов, выполнению плана финансово-хозяйственной деятельности, рациональному использованию материально-финансовых средств.

Выполнение этих функций требует определенных условий, материальных и трудовых затрат, а также профессиональных навыков и исполнителей. Так, для реализации функции обеспечения сохранности ресурсов необходимы складские помещения, соответствующие оборудование и контрольно-измерительные приборы, периодическое проведение инвентаризации и др.

Аналитическая функция позволяет осуществлять анализ производственной и финансовой деятельности организации и ее результатов. С использованием полученной в процессе ведения бухгалтерского учета информации проводится анализ имущественного состояния учреждения, его платежеспособности, эффективности использования материальных и трудовых ресурсов, доходности различных видов деятельности учреждения, перспектив развития и др. В процессе анализа фактические показатели за отчетный период сравниваются с плановыми, нормативными, сметными показателями и с фактическими показателями за предыдущий период, выявляются причины отклонений. Поэтому аналитическая функция бухгалтерского учета играет существенную роль при принятии соответствующих управленческих решений и прогнозировании финансово-хозяйственной деятельности учреждения.

Задачами учета являются:

формирование полной и достоверной информации о состоянии и движении активов и обязательств учреждений, о финансовых результатах их деятельности;

  • – обеспечение контроля на соответствие операций законодательству РФ, а также за состоянием и движением активов и выполнением обязательств;
  • – обеспечение внутренних и внешних пользователей отчетными данными о состоянии активов и обязательств.

Объектами бухгалтерского учета экономического субъекта выступают:

  • – факты хозяйственной жизни: сделки, события, операции, оказывающие или способные оказывать влияние на финансовое положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств. Таким образом, факты хозяйственной жизни (Ф) представляют собой юридическую норму в сфере правового регулирования бухгалтерского учета и в зависимости от изменений в статьях баланса в активе (А) или пассиве (П) бывают четырех типов (табл. 2.1):
  • – нефинансовые активы: недвижимое имущество, особо ценное движимое имущество и иное имущество (основные средства), нематериальные и непроизведенные активы, материальные запасы, амортизация, вложения в нефинансовые активы, затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг;
  • – финансовые активы: денежные средства учреждения, расчеты по доходам, расчеты по выданным авансам, расчеты с подотчетными лицами, расчеты по ущербу имущества, расчеты с учредителем, прочие расчеты с дебиторами;

Таблица 2.1

Типы фактов хозяйственной жизни

Факты хозяйственной жизни

Характеризуют изменения только в активе баланса: одна статья увеличивается, другая уменьшается на сумму фактов хозяйственной жизни. Итог баланса не изменяется

Отражают изменения только в пассиве бухгалтерского баланса: одна статья увеличивается, другая уменьшается на сумму фактов хозяйственной жизни. Итог баланса не изменяется

Вызывают изменения в активе и пассиве баланса одновременно в сторону увеличения его статей. Итог баланса также увеличивается на сумму факта хозяйственной жизни по активу и пассиву

Вызывают изменения в активе и пассиве баланса одновременно в сторону уменьшения его статей.

Итог баланса также уменьшается на сумму факта хозяйственной жизни
  • – обязательства: расчеты по принятым обязательствам, расчеты по платежам в бюджеты, расчеты по средствам, полученным во временное распоряжение, расчеты с депонентами и по удержаниям из выплат по оплате труда, прочие расчеты с кредиторами;
  • – финансовый результат: доходы минус расходы текущего финансового года, доходы и расходы будущих периодов;
  • – санкционирование расходов : принятые обязательства, сметные назначения, право на принятие обязательств, утвержденный объем финансового обеспечения и получение финансового обеспечения.

К числу субъектов бухгалтерского учета, с которыми приходится взаимодействовать бюджетным учреждениям, относятся:

  • – органы исполнительной власти, выполняющие функции и полномочия учредителя;
  • – органы, осуществляющие кассовое обслуживание исполнения бюджетов всех уровней бюджетной системы РФ (в основном это ТОФК);
  • – органы, организующие исполнение бюджетов всех уровней бюджетной системы: Минфин России, финансовые органы субъектов РФ и муниципальных образований, государственных и территориальных внебюджетных фондов.

Совокупность приемов и способов, используемых для отражения объектов учета в определенной последовательности, называется методом учета, включающим в себя: документирование фактов хозяйственной жизни, инвентаризацию имущества и обязательств, оценку имущества и калькулирование себестоимости работ, услуг и продукции, использование двойной записи по счетам учета, формирование бухгалтерской отчетности.

Единый порядок ведения бухгалтерского учета включает применение:

  • – стандартных Планов счетов для каждого типа учреждений (казенных, бюджетных и автономных);
  • – журнальной формы ведения бухгалтерского учета;
  • – обязательных форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета;
  • – рекомендуемых регистров бухгалтерского учета (конкретные формы утверждают финансовые органы каждого региона и каждого муниципалитета);
  • – единых методов оценки активов и обязательств;
  • – единой по типам государственных учреждений обязательной для применения корреспонденции счетов по бухгалтерским операциям.

В дальнейшем обязательными к применению будут являться как федеральные стандарты, разработанные на основе международных стандартов и утвержденные Минфином России, так и отраслевые стандарты.

Таким образом, некоторое сближение бухгалтерского учета в государственном секторе и в коммерческом секторе экономики очевидно, однако есть и существенные различия:

  • 1) на коммерческие организации не распространяются нормы БК РФ;
  • 2) государственные и муниципальные учреждения нс применяют в своей деятельности Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ), обязательные для большинства коммерческих фирм;
  • 3) бухгалтерский учет в коммерческих организациях и государственных учреждениях ведется по разным инструкциям Минфина России и по разным Планам счетов.

2018 год привнёс новые изменения в учёте и будет активным. Главным бухгалтерам нужно быть внимательными ко всем тонкостям перехода на новые стандарты. Следует обратить особое внимание на корректность ведения учёта в информационной базе и привести все дела в порядок. В противном случае ошибки и неточности чреваты штрафами и проверками.

В апреле 2015 года Минфин России утвердил программу разработки федеральных стандартов бухгалтерского учёта для организаций государственного сектора (Приказ от 10.04.2015 № 64н).

По программе с 1 января 2018 года должны действовать десять стандартов. Однако вступление в силу трёх из них планировалось перенести с 2018 на 2020 год: Минфин России подготовил проект приказа о внесении в программу соответствующих изменений.

31 октября 2017 года Минфин России издал Приказ № 170н «Об утверждении программы разработки федеральных стандартов бухгалтерского учёта для организаций государственного сектора на 2017-2019 гг. и о признании утратившими силу приказов Минфина России от 10.04.2015 № 64н ″Об утверждении программы разработки федеральных стандартов бухгалтерского учёта для организаций государственного сектора″ и 25.11.2016 № 218н «О внесении изменения в приказ Минфина России от 10.04.2015 № 64н ″Об утверждении программы разработки федеральных стандартов бухгалтерского учёта для организаций государственного сектора″».

Стандарты вступают в силу поэтапно с 1 января 2018 года. Окончательный переход к применению запланирован на 2020 год. Параллельно будут вноситься изменения в действующие инструкции по ведению учёта и составлению отчётности, формы первичных учётных документов и регистров.

В настоящее время утверждены и прошли регистрацию в Минюсте России пять стандартов:

  • «Концептуальные основы бухгалтерского учёта и отчетности организаций государственного сектора» (Приказ Минфина России от 31.12.2016 № 256н);
  • «Основные средства» (Приказ Минфина России от 31.12.2016 № 257н);
  • «Аренда» (Приказ Минфина России от 31.12.2016 № 258н);
  • «Обесценение активов» (Приказ Минфина России от 31.12.2016 № 259н);
  • «Представление бухгалтерской (финансовой) отчётности» (Приказ Минфина России от 31.12.2016 № 260н).

Проекты других стандартов размещены на сайте Минфина России в разделе «Бухгалтерский учёт и бухгалтерская (финансовая) отчётность государственного сектора», подразделе «Стандарты финансовой отчётности для государственного сектора».

Как было отмечено, изменения в учёте будут вводиться постепенно, в период с 2018 по 2020 год. Всего ожидается 29 новых стандартов . Нововведения влекут за собой ряд существенных изменений. Их цель ‒ повысить эффективность работы госучреждений.

Название стандарта «Концептуальные основы бухгалтерского учёта и отчётности организаций государственного сектора» говорит само за себя. Это базовый документ, который определяет единые требования к ведению бухгалтерского учёта и составлению отчётности в организациях госсектора:

  • основные правила (способы) ведения бухгалтерского учёта;
  • объекты бухгалтерского учёта, общие правила их признания (прекращения признания), оценку (денежное измерение) и методы оценки;
  • общие правила формирования сведений, раскрываемых в бухгалтерской (финансовой) отчётности, их качественные характеристики;
  • основные принципы (допущения) подготовки отчётности;
  • основные требования к инвентаризации активов и обязательств.

Организации госсектора должны применять стандарт при ведении бухгалтерского (бюджетного) учёта с 1 января 2018 года. Для составления отчётности положениями стандарта необходимо руководствоваться начиная с отчётности 2018 года. Отчётность за 2017 год представляется по старым правилам.

Положения стандарта применяются одновременно с другими утверждёнными стандартами, а также нормативными правовыми актами, которые регулируют ведение бухгалтерского (бюджетного) учёта и составления отчётности.

Чтобы понять суть грядущих изменений, изучение стандартов необходимо начать именно с концептуальных основ. Проанализируем положения документа. В чём заключаются принципиально новые подходы к формированию данных?

Глобальные изменения

Объекты учёта

Основные нововведения касаются объектов учёта. В стандарте впервые даны определения актива, обязательства, чистых активов, дохода, расхода.

Актив - это имущество (включая наличные и безналичные денежные средства), которое отвечает следующим условиям:

В определении актива используется ряд новых терминов. Полезный потенциал - это пригодность актива для использования в деятельности учреждения, обмена, погашения принятых обязательств. Использование имущества не обязательно должно сопровождаться поступлением денежных средств. Достаточно того, что оно служит для выполнения учреждением своих функций и достижения целей. Таким образом, актив характеризуется определёнными потребительскими свойствами.

Будущими экономическими выгодами признаются поступления денежных средств (их эквивалентов) в результате использования актива, например, арендные платежи.

О контроле над активом можно говорить, если учреждение вправе использовать актив (в том числе временно) для извлечения полезного потенциала или получения будущих экономических выгод и может исключить или регулировать доступ к этому полезному потенциалу или экономическим выгодам. В целях учёта предполагается, что учреждение контролирует имущество, которое за ним закрепил собственник (учредитель).

Обязательство - это задолженность, погашение которой приведёт к выбытию активов, заключающих полезный потенциал или экономические выгоды. Обязательства принимаются к бухгалтерскому учёту, если они возникли в силу закона, иного нормативного правового акта, муниципального акта или договора (контракта, соглашения).

Разница между активами и обязательствами на определённую дату показывает величину чистых активов. Имущество, которым учреждение не отвечает по своим обязательствам, в расчеёт чистых активов не включается. Чистые активы могут принимать как положительное, так и отрицательное значение.

Доход - это увеличение полезного потенциала активов и (или) поступление экономических выгод за отчётный период (кроме поступлений, связанных с вкладами собственника, учредителя). Вкладом собственника (учредителя) является имущество, которое он передал учреждению (кроме денежных средств и их эквивалентов).

Расход - это снижение полезного потенциала активов и (или) уменьшение экономических выгод за отчётный период в результате выбытия или потребления активов, возникновения обязательств.

Исключение составляет изъятие имущества собственником (учредителем), за исключением денежных средств и их эквивалентов.

Разница между доходами и расходами представляет собой финансовый результат за отчётный период.

Доходы бюджетов учитывают администраторы, расходы - главные распорядители (распорядители) и получатели бюджетных средств.

Таким образом, при ведении отчётности за 2017 год на балансе могут числиться только активы. Но к 2018 году бухгалтерии учреждения необходимо разобрать разделение имущества на актив и не актив (рис. 2). То же самое должно произойти с дебиторской задолженностью, её нужно списать и убрать с баланса.

Признание объектов учёта

Объект принимается к бухгалтерскому учёту и (или) отражается в отчётности при одновременном соблюдении трёх условий:

Если стоимость объекта нельзя оценить, в бухгалтерском учёте он не признаётся, однако информация о нём раскрывается в пояснительной записке к отчётности.

Объект выбывает с балансового учёта на дату, когда хотя бы одно из перечисленных условий перестало соблюдаться.

Если доходы признаются в течение нескольких отчётных периодов, расходы, которые соответствуют этим доходам, должны быть распределены между теми же отчётными периодами.

Оценка объектов учёта

В стандарте введено новое понятие «справедливая стоимость». Она соответствует цене, по которой право собственности на актив переходит между независимыми сторонами сделки. Объекты учёта, которые необходимо оценивать по справедливой стоимости, и случаи её применения будут устанавливаться в стандартах, посвящённых этим объектам.

Справедливую стоимость активов и обязательств можно определить двумя основными методами:

В качестве примера стоимости восстановления (воспроизводства) актива приведена стоимость восстановления здания в случае его разрушения. Стоимость замены актива рассчитывается на основе рыночной цены покупки аналогичного актива с сопоставимым оставшимся сроком его полезного использования. Например, стоимость замены разрушенного здания иным зданием с сопоставимым сроком полезного использования.

Формирование данных для отчётности

В стандарте впервые сформулированы характеристики, которым должна отвечать информация в отчётности:

В стандарте впервые закреплён принцип приоритета содержания над формой. Он означает, что информация об объектах бухгалтерского учёта, фактах хозяйственной жизни должна быть представлена в соответствии с их экономической сущностью, а не только их правовой формой.

Юридическое и экономическое содержание фактов хозяйственной жизни может различаться или даже противоречить друг другу. Например, если говорить об имуществе, то с юридической точки зрения важен объём прав на это имущество: находится оно в учреждении на праве оперативного управления или взято в аренду, получено в безвозмездное пользование, на хранение, на комиссию.

С экономической точки зрения для признания имущества активом важны не права на него, а его полезный потенциал, способность приносить экономические выгоды и возможность контролировать объект.

Имущество может использоваться в деятельности учреждения для достижения его уставных целей, но не принадлежать на праве оперативного управления, а находиться в аренде. Возможна и обратная ситуация: имущество закреплено за учреждением на праве оперативного управления и числится на балансе, но непригодно к эксплуатации.

В настоящее время на балансе учреждения отражается только имущество, которое закреплено на праве оперативного управления. Имущество, полученное в возмездное или безвозмездное пользование, показывается на забалансовых счетах. Однако с 2018 года принцип представления информации в учёте и отчётности кардинально меняется. Определяющей становится не юридическая, а экономическая трактовка фактов хозяйственной жизни. Тем самым методология учёта сближается с подходами, принятыми в международных стандартах финансовой отчётности.

Применительно к операциям с имуществом это означает, что право пользования арендованными основными средствами будет отражаться пользователем (арендатором) в составе нефинансовых активов как самостоятельный объект бухгалтерского учёта . Это закреплено и в федеральном стандарте «Аренда», который также вступает в силу с 1 января 2018 года.

К чему должны подготовиться сотрудники учреждений госсектора?

В первую очередь, нужно быть готовыми к тому, что будут вводиться новые счета и субсчета в единый план счетов, а также процесс заполнения документов немного изменится. Для этого необходимо с 2018 года загрузить новый ОКОФ и обновить редакцию.

Изменение в субсчетах единого плана счетов:

101.х3 «Инвестиционная недвижимость».

101.х7 «Биологические ресурсы».

В амортизации счёта 104 субсчета меняются аналогично!

НМА счёт 102 теперь будет подразделяться по видам:

102.х1 «Программное обеспечение и базы данных».

102.х2 «Оригиналы произведений».

102.х3 «Результаты НИР».

102.х9 «Прочие НМА».

А также добавляются счета:

111.00 «Права пользования имуществом».

114.00 «Обесценение активов».

Счёт 401.00 (Финансовый результат) добавляется:

401.11 «Доходы текущего финансового года».

401.18 «Доходы прошлых лет».

401.19 «Результат исправления ошибок по доходам».

Счёт 401.20 (Расходы текущего финансового года):

401.21 «Расходы текущего финансового года».

401.27 «Результат от оценки резервов».

401.28 «Расходы прошлых лет».

401.29 «Результат исправления ошибок по расходам».

Расширяется 120 (Доходы от собственности) КОСГУ, теперь он содержит перечень:

121 «Доходы от операционной аренды».

122 «Доходы от финансовой аренды».

123 «Природоресурсные (рентные) платежи».

124 «Проценты по депозитам».

125 «Проценты по заимствованиям».

126 «Проценты по иным финансовым инструментам».

127 «Дивиденды от объектов инвестирования».

128 «Доля в прибыли (убытке) объектов инвестирования».

129 «Доходы от участия в иных организациях».

12Т «Доходы от простого товарищества».

12К «Доходы от концессионной платы».
При начислении амортизации специалистам нужно быть внимательными, так как в связи с изменениями в учёте в 2018 году появятся ещё два подраздела начисления амортизации (рис. 7).

Стоит быть внимательными, так как только для БГУ используются два новых метода (метод уменьшаемого остатка и метод пропорционально объёму продукции). Доначисление амортизации, а также списание на забалансовые счета объектов ОС пока что не требуется.
Что касается инвентарных объектов, то единицей учёта, как известно, является инвентарный объект. К объекту ОС инвентарного объекта относятся всё то, что было ранее, и добавляется ещё один пункт «Комплекс объектов ОС» . Это разнородные объекты, срок использования которых одинаков, а стоимость не является существенной. А в структурной части объекта ОС можно самостоятельно определить период поступления экономических выгод.
В связи с изменениями в учёте в 2018 году на весь комплекс нужно будет открывать только одну отдельную инвентарную карточку (0504031) при разнородных объектах ОС. Например, кабинет в государственном учреждении, в котором находятся стулья, столы, компьютеры. Все ОС будут учитываться как один инвентарный объект, в учёте для которого заводится одна инвентарная карточка.
Учёт доходов от аренды у арендодателя переходит на счёт 401.40 (Доходы будущих периодов), а счёт учёта прав пользования арендованным имуществом числится на счёте 111.00 (Права пользования имуществом) (рис. 8).

В заключение ещё раз отметим, что в статье рассмотрена лишь часть изменений, которые введены федеральными стандартами для организаций государственного сектора.

Утверждённые Минфином России федеральные стандарты, согласно п. 1 ст. 21 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учёте», являются одним из основных документов, регулирующих бухгалтерский учёт.

Вслед за федеральными должны быть утверждены отраслевые стандарты, а также рекомендации по их применению.

Письмо Минфина России от 15.12.2017 № 02-07-07/84237 «Методические рекомендации по применению федерального стандарта бухгалтерского учёта для организаций государственного сектора ″Основные средства″»;

Письмо Минфина России от 13.12.2017 № 02-07-07/83464 «Методические указания по применению федерального стандарта бухгалтерского учёта для организаций государственного сектора "Аренда"».

Следовательно, несмотря на то, что с 1 января 2018 года федеральные стандарты вступят в силу, правильное и единообразное их применение не может быть обеспечено без утверждённых отраслевых стандартов и соответствующих рекомендаций.

Другими словами, бухгалтерам государственных и муниципальных учреждений пока остаётся лишь следить за нормотворчеством Минфина России и ждать.

Бухгалтерский учет - формирование документированной систематизированной информации об объектах, предусмотренных Федеральным законом от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», в соответствии с требованиями, установленными этим законом, и составление на ее основе бухгалтерской (финансовой) отчетности (п. 2 ст. 1 Закона № 402-ФЗ).

Правила ведения учета в учреждениях зависят от их статуса. Они устанавливаются исходя из правовых положений данных учреждений (в соответствии с Федеральным законом от 8 мая 2010 г. №83-ФЗ). Учреждения подразделяются на три типа:

  • казенные;
  • бюджетные;
  • автономные.

На современном этапе развития бухгалтерского учета в бюджетных учреждениях можно выделить несколько уровней его нормативно-правового регулирования:

№ уровня

Название уровня

Законодательные акты и нормативные документы по бухгалтерскому учету

Законодательный

Законодательные акты, указы Президента РФ и постановления Правительства РФ

Нормативный

Положения (стандарты), приказы по бухгалтерскому учету и отчетности

Методический

Методические указания, планы счетов и инструкции по их применению, инструкции, комментарии, письма Минфина России и иных ведомств (главных распорядителей)

Организационный

Локальные рабочие документы, разработанные самой организацией

Типы учреждений: сходства и различия

Отметим, что порядок финансирования зависит от типа учреждения (казенное, бюджетное, автономное). Эти учреждения могут финансироваться по двум схемам.

Первая - финансирование за счет средств соответствующего бюджета бюджетной системы РФ (применима к казенным учреждениям как к получателям бюджетных средств). Здесь предусмотрена сметная система финансирования.

Вторая - финансирование путем предоставления субсидий на выполнение государственных и муниципальных заданий (распространяется на бюджетные и автономные учреждения).

Рассмотрим основные характеристики всех учреждений.

Характеристики

Казенное учреждение

Бюджетное учреждение

Автономное учреждение

Финансовый документ

Бюджетная смета учреждения

Задание учредителя, план финансово-хозяйственной деятельности

Финансовое обеспечение

На основе бюджетной сметы

Субсидии из бюджетной системы, а также иные источники поступлений (собственные доходы, средства ОМС и пр.)

Финансовое обеспечение из бюджета

В соответствии с бюджетной сметой

Субсидии:
- в соответствии с заданием учредителя;
- на содержание имущества;
- на иные цели.
Средства бюджета:
- на исполнение публичных денежных обязательств перед физическими лицами;
- на осуществление мероприятий в соответствии с нормативно-правовыми актами

В виде субсидий в соответствии с заданиями учредителя

Право на иные доходы учреждения

Перечисляет иные доходы в соответствующий бюджет бюджетной системы РФ

Самостоятельно распоряжается доходами от оказания платных услуг

Самостоятельно распоряжается иными доходами, в том числе средствами от использования целевого капитала

Кассовое обслуживание

Лицевой счет, открываемый в казначействе или финансовом органе

Лицевой счет, счета и депозиты, открываемые в кредитных организациях

Имущество и обязательства учреждений. Распоряжение и ответственность.

Порядок распоряжения имуществом зависит от вида имущества и типа того учреждения, которое его учитывает. За казенными, бюджетными и автономными учреждениями имущество . Они владеют и пользуются активами в соответствии с целями своей деятельности, назначением этого имущества в установленных законом пределах.

Характеристики

Казенное учреждение

Бюджетное учреждение

Автономное учреждение

Имущество учреждения

Закрепляется на праве оперативного управления

Закрепляется на праве оперативного управления

Передается на праве оперативного управления

Распоряжение имуществом

Не вправе отчуждать имущество, закрепленное за собственником или приобретенное учреждением за счет средств, выделенных собственником

Вправе распоряжаться имуществом, за исключением недвижимого и ценного движимого имущества, распоряжение которым осуществляется с согласия собственника

Участие в капитале

Не вправе участвовать в капитале других юридических и физических лиц

Вправе с согласия собственника вносить деньги и иное имущество, за исключением недвижимого и иного ценного движимого имущества, в уставный (складочный) капитал других юридических лиц и выступать их учредителем или участником

Вправе с согласия собственника вносить денежные средства и иное имущество в уставный (складочный) капитал других юридических лиц и выступать их учредителем или участником

Заключение крупных сделок

С согласия органа, наделенного функциями и полномочиями учредителя

С предварительного согласия соответствующего органа, осуществляющего функции и полномочия учредителя бюджетного учреждения

С предварительного одобрения наблюдательного совета автономного учреждения

Ответственность по обязательствам

Отвечает денежными средствами, а при их недостаточности по долгам отвечает собственник

Отвечает имуществом (кроме недвижимого и особо ценного), собственник не отвечает по обязательствам учреждения

Отвечает имуществом (кроме недвижимого и особо ценного), собственник не отвечает по долгам учреждения

Отчетность по деятельности и имуществу

Отчеты о деятельности и об использовании закрепленного за учреждением имущества в соответствии с Инструкциями о порядке составления и представления отчетности

Организация бухгалтерского учета в учреждениях

Все учреждения должны вести бухгалтерский учет на основании нормативных документов. Порядок применения нормативных актов также зависит от типа учреждения.

Основным локальным актом, регламентирующим организацию и ведение бухгалтерского учета в конкретном казенном, бюджетном или автономном учреждении, является учетная политика.

Для наглядности рассмотрим все три типа:

Характеристики

Казенное учреждение

Бюджетное учреждение

Автономное учреждение

Общие требования по ведению учета

Приказ Минфина России от 1 декабря 2010 г. № 157н «Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета... и Инструкции по его применению»

Инструкция по применению Плана счетов

Приказ Минфина России от6 декабря 2010 г. №162н «Об утверждении Плана счетов бюджетного учета и Инструкции по его применению»

Приказ Минфина России от 16 декабря 2010 г. №174н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Инструкции по его применению»

Приказ Минфина России от 23 декабря 2010 г. №183н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений и Инструкции по его применению»

Применение бюджетной классификации*

Приказ Минфина России от 01 июля 2013 г. № 65н «Об утверждении Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации»

Регистры учета

Приказ Минфина России от 15 декабря 2010 г. № 173н «Об утверждении форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственных органов), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными академиями наук, государственными (муниципальными) учреждениями и Методических указаний по их применению»

Отчетность

Приказ Минфина России от 28 декабря 2010 г. №191н «Об утверждении Инструкции о порядке составления и представления годовой, квартальной и месячной отчетности об исполнении бюджетов бюджетной системы Российской Федерации»

Приказ Минфина России от 25 марта 2011 г. №33н «Об утверждении Инструкции о порядке составления и представления годовой, квартальной отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений»

* При осуществлении операций бюджетными и автономными учреждениями применяются коды классификации операций сектора государственного управления согласно разделу V Указаний о порядке применения бюджетной классификации РФ. Также бюджетное учреждение вправе вводить дополнительные аналитические коды счетов, обеспечивающих формирование в бухгалтерском учете дополнительной информации, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности.

Основные требования к ведению учета

Ответственность за организацию бухгалтерского учета в учреждениях и выполнение норм законодательства несет руководитель. В случае разногласий между руководителем (уполномоченным им лицом) и главным бухгалтером по отдельным хозяйственным операциям данные отражают в бухгалтерском учете с письменного распоряжения руководителя (уполномоченного им на то лица).

Принципы бухгалтерского учета учреждениями, финансовыми органами и органами, осуществляющими кассовое обслуживание, определены Инструкцией по применению Единого плана счетов.

Бухгалтерский учет ведется методом двойной записи.

Счета учета должны быть включены в рабочий план счетов субъекта учета и взаимосвязаны. Рабочий план счетов разрабатывается и утверждается на основании соответствующего Плана счетов и Инструкции по его применению. Об этом сказано в пункте 21 Инструкции по применению Единого плана счетов. Рабочий план счетов утверждается в составе учетной политики учреждения (как отдельное приложение) или его можно закрепить отдельным внутренним нормативным актом (приказом руководителя). Хозяйственная операция на счетах учета отражается строго на основании первичных учетных документов.

При ведении бюджетного учета применяют метод начисления (результаты операций признаются по факту их совершения).

С 1 января 2013 года вступил в силу Федеральный закон от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», который уточнил терминологию, используемую в законодательстве РФ о бухучете. Согласно статье 2 этого закона, его положения распространяются и на государственные органы, органы местного самоуправления, органы управления государственных внебюджетных фондов и территориальных государственных внебюджетных фондов. Кроме того, пунктом 2 статьи 2 Закона № 402-ФЗ установлено, что его положения применяются при ведении бюджетного учета активов и обязательств РФ, субъектов РФ и муниципальных образований, операций, изменяющих указанные активы и обязательства, а также при составлении бюджетной отчетности.

Исправление ошибок

Ошибки, обнаруженные в регистрах бухгалтерского учета, исправляют в следующем порядке.

1. Если ошибка за отчетный период выявлена до представления отчетности и не требует корректировок в журнале операций, неточную запись зачеркивают (но так, чтобы можно было прочитать зачеркнутое). Далее над зачеркнутым указывают верные данные. Одновременно на полях регистра бухучета, в который вносится исправление, против соответствующей строки делается надпись «Исправлено» (ее визирует главный бухгалтер своей подписью).

2. Если ошибка выявлена до сдачи бухгалтерской отчетности, но требует внесения изменений в журнал операций, в зависимости от характера ошибки оформляется бухгалтерская запись способом «красное сторно» или дополнительная бухгалтерская запись (причем последним днем отчетного периода).

3. Если ошибка обнаружена в регистрах бухгалтерского учета за тот период, за который отчетность уже представлена, в зависимости от характера ошибки вносится бухгалтерская запись способом «красное сторно» или дополнительная бухгалтерская запись (на дату обнаружения ошибки).

Обратите внимание: во втором и третьем случаях исправление ошибок оформляют Cправкой (ф. 0504833), в которой делают ссылку на номер и дату исправляемого журнала

Группировка хозяйственных операций в рамках Единого плана счетов

При отражении операций в учете бухгалтерские записи зависят от типа учреждения.

Так, казенные учреждения, финансовые органы и органы, осуществляющие кассовое обслуживание, применяют Единый план счетов и План счетов по бюджетному учету. Бюджетные учреждения используют в работе Единый план счетов и План счетов бухгалтерского учета для бюджетных учреждений.

Дополнительно отметим, что автономные учреждения применяют План счетов бухгалтерского учета, соответствующий типу данного учреждения.

На основании общих норм утверждается рабочий план счетов бухгалтерского учета.

Коды аналитического счета

Каждый счет Плана счетов имеет 26 знаков. Аналитические коды в номере счета рабочего плана счетов отражают в специальном порядке.

А именно:

  • в разрядах 1-17 - аналитический код по классификационному признаку поступлений и выбытий;
  • в разряде 18 - код вида финансового обеспечения (деятельности);
  • в разрядах 19-23 - синтетический код счета Единого плана счетов;
  • в разрядах 24-26 - аналитический код вида поступлений, выбытий объекта учета (коды КОСГУ).

Номер счета бюджетного учета

Аналитический код по бюджетной классификации

Код вида деятельности

Код синтетического счета

Аналитический код по КОСГУ

объекта учета

группы

вида

Код вида финансового обеспечения (деятельности) в разряде 18 аналитического счета может принимать значения от 1 до 9.

Государственные (муниципальные) учреждения, финансовые органы соответствующих бюджетов и органы, осуществляющие их кассовое обслуживание, используют следующие значения:

1 - деятельность, которая ведется за счет средств соответствующего бюджета бюджетной системы РФ (бюджетная деятельность);

2 - приносящая доход деятельность (собственные доходы учреждения);

3 - средства во временном распоряжении;

4 - субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания;

5 - субсидии на иные цели;

6 - бюджетные инвестиции;

7 - средства по обязательному медицинскому страхованию.

Финансовые органы отражают операции, проведенные в рамках кассового обслуживания бюджетных и автономных учреждений и иных некоммерческих организаций, которые не являются участниками бюджетного процесса.

Для этого применяют такие коды:

8 - средства некоммерческих организаций на лицевых счетах в части операций с собственными средствами учреждения (организации), со средствами во временном распоряжении и с субсидией на выполнение государственного (муниципального) задания, учитываемых на лицевом счете учреждения (организации);

9 - средства некоммерческих организаций на отдельных лицевых счетах в части операций с субсидиями на иные цели и бюджетными инвестициями, учитываемых на отдельном лицевом счете.

Бюджетная классификация РФ

По своей природе классификация операций сектора государственного управления - это группировка операций, осуществляемых в секторе государственного правления, исходя из их экономического содержания.

Классификация доходов бюджетов

Структура 20-значного кода классификации доходов бюджетов представлена в виде четырех составных частей:

1) главный администратор доходов бюджета (разряды 1-3);

2) вид доходов (группа, подгруппа, статья, подстатья, элемент) (разряды 4 -13);

3) подвид доходов (разряды 14-17);

4) классификация операций сектора государственного управления, относящихся к доходам бюджетов (разряды 18-20).

Структура кода классификации доходов бюджетов

Код главного администратора доходов бюджета

Код вида доходов бюджетов

Код подвида доходов бюджетов

Код классификации операций сектора государственного управления, относящихся к доходам бюджетов

группа доходов

под-группа доходов

статья доходов

подстатья доходов

элемент доходов

Код главного администратора доходов бюджета состоит из трех разрядов. Он устанавливается законом (решением) о бюджете. Закрепление за главными администраторами доходов бюджета кодов классификации доходов бюджетов производится исходя из осуществляемых ими полномочий по предъявлению требований о передаче публично-правовому образованию имущества, в том числе денежных средств.

Код вида доходов (разряды 4-13 кода классификации доходов бюджетов) состоит из 10 знаков и включает:

  • группу (разряд 4);
  • подгруппу (разряды 5, 6);
  • статью (разряды 7, 8);
  • подстатью (разряды 9-11);
  • элемент (разряды 12, 13).

Группа доходов имеет следующие значения:

  • 100 - налоговые и неналоговые доходы;
  • 200 - безвозмездные поступления.

Дальнейшая детализация кода вида доходов бюджетов осуществляется в разрезе соответствующих статей и подстатей согласно Указаниям о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России от 01 июля 2013 г. № 65н.

В разрядах 18-20 кода классификации доходов бюджетов применяется КОСГУ (приложение 4 к Указаниям о порядке применения бюджетной классификации РФ). Данная группировка отображает экономическое содержание операций, проводимых в секторе государственного управления.

Классификация расходов бюджетов

Группировка расходов бюджетов всех уровней представляет собой классификацию расходов бюджета.

Главный распорядитель бюджетных средств

Раздел

Подраздел

Целевая статья

Вид расходов

Статья (подстатья) классификации операций сектора государственного управления, относящихся к расходам бюджетов

программа

подпрограмма

Главные распорядители (разряды 1-3). Перечень приведен в приложении 9 к приказу №65н и устанавливается законом (решением) о соответствующем бюджете в составе ведомственной структуры расходов.

Разделы, подразделы (разряды 4-7). В классификации расходов бюджетов 14 разделов.

Они отражают направление финансовых ресурсов на выполнение основных функций государства. Разделы детализированы подразделами, конкретизирующими направление бюджетных средств на выполнение функций государства в пределах разделов.

Пример классификации расходов бюджетов

Раздел 0700 «Образование» состоит из девяти подразделов. Он аккумулирует расходы на целенаправленный процесс воспитания и обучения в интересах человека, общества, государства. Так, по подразделу 0702 «Общее образование» отражаются расходы на начальное общее, основное общее, среднее (полное) общее образование. Здесь же указаны затраты на содержание и обеспечение учебного процесса общеобразовательных учреждений, учреждений по внешкольной работе с детьми, специальных (коррекционных) учреждений.

Целевые статьи. Код целевой статьи состоит из семи знаков - разряды 8-14 20-значного кода классификации расходов бюджетов. При этом разряды 11 и 12 предназначены для кодировки программы соответствующей целевой статьи, а разряды 13 и 14 - для кодировки подпрограммы, конкретизирующей (при необходимости) направления расходования средств в рамках программы.

Виды расходов (разряды 15- 17) детализируют направления финансирования расходов бюджетов как по целевым статьям, так и по целевым программам расходов бюджетов.

Перечни видов расходов, применяемых в бюджетах субъектов РФ и местных бюджетах, формирует соответствующий финансовый орган исходя из расходных обязательств, подлежащих исполнению за счет средств соответствующих бюджетов.

В разрядах 18-20 кода классификации расходов бюджетов приводятся статьи и подстатьи КОСГУ (содержатся в приложении 4 к Указаниям о порядке применения бюджетной классификации РФ).

Классификация источников финансирования дефицитов бюджетов

Код классификации источников финансирования дефицитов бюджетов состоит из 20 разрядов и включает:

  • код главного администратора источников финансирования дефицитов бюджетов (разряды 1-3);
  • коды группы, подгруппы, статьи и вида источника финансирования дефицитов бюджетов (разряды 4 -17);
  • код классификации операций сектора государственного управления, относящихся к источникам финансирования дефицитов бюджетов (разряды 18-20).

Главный администратор источников финансирования дефицитов бюджетов

Группа

Подгруппа

Статья

Вид источников

Статья (подстатья) классификации операций сектора государственного управления, относящихся к источникам финансирования дефицитов бюджетов

подстатья

элемент

Перечень главных администраторов источников финансирования дефицитов бюджетов утверждается законом (решением) о соответствующем бюджете.

Группы и подгруппы (разряды 4- 7) установлены бюджетным законодательством Российской Федерации и являются едиными для бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, например 4600 - «Прочие кредиты (бюджетные ссуды)».

Дальнейшая детализация подгрупп кода источников финансирования дефицитов бюджетов производится посредством статей и видов источников финансирования дефицитов бюджетов.

При этом шестизначный код статьи источников финансирования дефицитов бюджетов детализирован подстатьей и элементом - соответственно разряды 3, 4 и 5, 6 ее шестизначного кода.

Элемент источников финансирования дефицитов бюджетов отражает принадлежность источника финансирования дефицита бюджета к соответствующему бюджету бюджетной системы, например код элемента источников финансирования дефицитов бюджетов:

  • 01 - федеральный бюджет;
  • 10 - бюджет поселения.

В рамках вида источника (разряды 14-17) обеспечивается (при необходимости) дальнейшая детализация подстатей источников финансирования с учетом специфики исполнения соответствующих бюджетов.

В разрядах 18-20 20-значного кода классификации источников финансирования дефицитов бюджетов указываются статьи и подстатьи КОСГУ.

Синтетические счета объекта учета

Использование бюджетной классификации при отображении хозяйственных операций учреждений позволяет организовать аналитический учет.

Данные бухгалтерского учета о видах имущества, обязательств и хозяйственных операций по определенным экономическим признакам обобщаются на синтетических счетах (разряды 19-23 номера счета).

По существу учреждения работают с девятью знаками бюджетного счета, а 17 знаков - это бюджетная классификация, которая будет повторяться в однородных операциях.

Структура Единого плана счетов

Единый план счетов состоит из пяти разделов, которые сгруппированы по экономическому содержанию.

В первом разделе - «Нефинансовые активы» - представлены счета для учета основных средств, нематериальных и непроизведенных активов, амортизации, материальных запасов, вложений в нефинансовые активы, нефинансовых активов в пути и нефинансовых активов имущества казны.

Во втором разделе - «Финансовые активы» - сосредоточены счета для учета денежных средств учреждения, средств на счетах бюджетов (органа казначейства), финансовых вложений, расчетов, а также вложений в финансовые активы.

В третьем разделе - «Обязательства» - представлены счета для учета расчетов с кредиторами, по принятым обязательствам, прочих расчетов с кредиторами, внутренних расчетов по поступлениям и по выбытиям из бюджета.

В четвертом разделе - «Финансовый результат» - представлены счета для учета доходов и расходов, доходов и расходов будущих периодов и отражения финансового результата прошлых периодов.

В пятом - «Санкционирование расходов бюджетов» - сосредоточены счета для отражения информации о лимитах полученных и переданных бюджетных обязательств, а также о бюджетных ассигнованиях, суммах утвержденных сметой доходов и расходов по приносящей доход деятельности (планом финансово-хозяйственной деятельности учреждения), о принятых обязательствах (денежных обязательствах).

На забалансовых счетах учитываются:

  • ценности, не закрепленные за учреждением на праве оперативного управления (арендованные основные средства, нефинансовые активы и т. п.);
  • материальные ценности, которые учитываются вне балансовых счетов;
  • расчеты;
  • обязательства, ожидающие исполнения, а также дополнительные аналитические данные о проведенных операциях, необходимые для раскрытия сведений об исполнении бюджета в бюджетной отчетности.

Учетная политика учреждения

Под учетной политикой учреждения для целей бухгалтерского учета понимается принятая им совокупность способов ведения бухгалтерского учета: первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов финансово-хозяйственной деятельности. Кроме способов ведения бухгалтерского учета следует определить (в тех случаях, когда это допускается Налоговым кодексом РФ) способы исчисления налоговой базы и расчета каждого конкретного налога.

Учетная политика утверждается приказом или распоряжением руководителя учреждения (как лица, ответственного за организацию и состояние бухгалтерского учета).

Показатели учетной политики

В учетной политике учреждения для целей бухгалтерского учета утверждаются (п. 6 Инструкции № 157н):

  • рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий применяемые счета бухгалтерского учета для ведения синтетического и аналитического учетов;
  • методы оценки отдельных видов имущества и обязательств;
  • порядок проведения инвентаризации имущества и обязательств;
  • правила документооборота и технология обработки учетной информации, в том числе порядок и сроки передачи первичных (сводных) учетных документов в соответствии с утвержденным графиком документооборота для отражения в бухгалтерском учете;
  • формы первичных (сводных) учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым законодательством РФ не установлены обязательные для их оформления формы документов. При этом утвержденные учреждением формы документов должны содержать обязательные реквизиты первичного учетного документа, предусмотренные абзацем 2 пункта 7 Инструкции № 157н;
  • порядок организации и обеспечения (осуществления) учреждением внутреннего финансового контроля;
  • иные решения, необходимые для организации и ведения бухгалтерского учета.

Учреждение формирует учетную политику исходя из особенностей своей структуры, отраслевых и иных особенностей деятельности и выполняемых им полномочий.

Рекомендация: в учетной политике следует отражать только те способы (методы) ведения учета (бухгалтерского или налогового), в отношении которых законодательство предоставляет учреждению право выбора или оно самостоятельно в их определении.

Внесение изменений в учетную политику

Принятая учетная политика применяется последовательно из года в год. Корректировать ее можно только в случае:

  • изменения законодательства;
  • изменения нормативных актов органов, которые регулируют бухгалтерский учет;
  • разработки учреждением новых способов ведения бухучета;
  • существенного изменения условий деятельности учреждения (что чаще всего связано с реорганизацией или значительным изменением объемов деятельности).

Утверждение правил учета новой (не возникавшей ранее в учреждении) хозяйственной операции не является изменением учетной политики. В целях обеспечения сопоставимости данных бухгалтерского учета, а также для верного исчисления налогооблагаемой базы по налогам изменения учетной политики должны вводиться с начала финансового года. В пояснительной записке к бухгалтерской отчетности учреждениям этот факт надо отразить.

А.Ю. Шихов,
редактор-эксперт Издательского Дома "Советник бухгалтера"

Возможно, что отчетность за I квартал 2017 года бухгалтеры государственных и муниципальных учреждений последний раз сдают по старым "лекалам", ведь через год, в 2018 году, вся бухгалтерская отчетность должна формироваться в соответствии с утвержденными Минфином России стандартами на основе новой концепции учета.

Концептуальные основы

Время пролетит быстро, и 1 января 2018 года вступят в силу приказы Минфина России от 31.12.2016:
- № 256н "Об утверждении федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора "Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности организаций государственного сектора" (далее - Стандарт № 256н);
- № 260н "Об утверждении федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора "Представление бухгалтерской (финансовой) отчетности" (далее - Стандарт № 260н).
Отметим, что оба стандарта не содержат каких-то революционных положений. Скорее, все новое в них - это хорошо забытое старое. В любом случае рекомендуем всем бухгалтерам не откладывать изучение стандартов в долгий ящик.
Напомним, что в последние дни 2016 года Минфином были утверждены еще пять стандартов учета для госсектора <*>, а на момент подготовки этого номера на сайте ведомства www.minfin.ru , в разделе "Документы", были размещены проекты приказов по утверждению еще нескольких стандартов. Всего же в соответствии с Программой разработки федеральных стандартов бухучета для организаций госсектора, утвержденной приказом Минфина России от 10.04.2015 № 64н, предполагается поэтапный ввод в действие 29 федеральных стандартов.
<*> Подробнее об утвержденных стандартах учета читайте в статье А.Ю. Шихова в журнале "Советник бухгалтера государственного и муниципального учреждения" № 2 за 2017 год.

Организации сектора

Приступая к изучению утвержденных стандартов для организаций государственного сектора, необходимо четко понимать то, какие организации объединяет госсектор, а также какое место в нем занимают государственные и муниципальные учреждения (далее - ГМУ).

Обратите внимание. Доступ к полному содержимому данного документа ограничен.

В данном случае предоставлена только часть документа для ознакомления и избежания плагиата наших наработок.
Для получения доступа к полным и бесплатным ресурсам портала Вам достаточно зарегистрироваться и войти в систему.
Удобно работать в расширенном режиме с получением доступа к платным ресурсам портала, согласно